Art. 16
Ajustements nécessaires pour déterminer le bénéfice ou la perte admissible
En vigueur depuis le 15 déc. 2022
Article 16
Ajustements nécessaires pour déterminer le bénéfice ou la perte admissible
1. Aux fins du présent article, on entend par:
a)
«charge fiscale nette», le montant net des éléments suivants:
i)
les impôts concernés enregistrés comme une charge et tous les impôts concernés exigibles et différés inclus dans la charge d’impôt sur le revenu, y compris les impôts concernés sur les bénéfices exclus du calcul du bénéfice ou de la perte admissibles;
ii)
les impôts différés actifs imputables à un déficit pour l’année fiscale;
iii)
les impôts complémentaires nationaux qualifiés enregistrés comme une charge;
iv)
les impôts résultant des règles de la présente directive ou, en ce qui concerne les juridictions de pays tiers, du modèle de règles de l’OCDE, enregistrés comme une charge; et
v)
les impôts imputés remboursables non qualifiés enregistrés comme une charge;
b)
«dividendes exclus», les dividendes ou autres distributions perçus ou à recevoir au titre d’une participation, à l’exception d’un dividende ou d’une autre distribution perçu ou à recevoir au titre:
i)
d’une participation:
—
détenue par le groupe dans une entité ouvrant droit à moins de 10 % des bénéfices, des capitaux ou des réserves, ou à des droits de vote de cette entité à la date de la distribution ou de la disposition («titres de portefeuille»); et
—
qui est la propriété économique de l’entité constitutive percevant ou appelée à recevoir les dividendes ou autres distributions depuis moins d’un an à la date de la distribution;
ii)
d’une participation dans une entité d’investissement faisant l’objet d’une option exercée en vertu de l’article 43;
c)
«plus-value ou moins-value sur capitaux exclue», la plus-value, le bénéfice ou la perte inclus dans le résultat net comptable de l’entité constitutive résultant:
i)
des plus-values ou moins-values résultant des variations de la juste valeur d’une participation, à l’exception des titres de portefeuille;
ii)
des bénéfices ou pertes associés à une participation qui est comptabilisée conformément à la méthode comptable de mise en équivalence; et
iii)
des plus-values ou moins-values liées à la cession d’une participation, à l’exception de la cession de titres de portefeuille;
d)
«plus-value ou moins-value incluse au titre de la méthode de réévaluation», une plus-value ou moins-value nette, majorée ou minorée par les éventuels impôts concernés correspondants, au titre de l’année fiscale pour l’ensemble des biens, usines et équipements, survenant en application d’une méthode ou d’une pratique comptable qui:
i)
ajuste périodiquement la valeur comptable desdits biens, usines et équipements en fonction de sa juste valeur;
ii)
comptabilise les variations de valeur dans le poste «Autres éléments du résultat global»; et
iii)
ne reporte pas ultérieurement les plus-values ou moins-values comptabilisées dans les «Autres éléments du résultat global» via le compte de résultat;
e)
«gains ou pertes de change asymétriques», les gains ou les pertes de change d’une entité dont la monnaie fonctionnelle de comptabilité est différente de sa monnaie fonctionnelle fiscale et qui sont:
i)
pris en compte dans le calcul du résultat imposable d’une entité constitutive, et imputables aux fluctuations du taux de change entre sa monnaie fonctionnelle de comptabilité et sa monnaie fonctionnelle fiscale;
ii)
pris en compte dans le calcul du résultat net comptable d’une entité constitutive, et imputables aux fluctuations du taux de change entre sa monnaie fonctionnelle de comptabilité et sa monnaie fonctionnelle fiscale;
iii)
pris en compte dans le calcul du résultat net comptable d’une entité constitutive, et imputables aux fluctuations du taux de change entre une monnaie étrangère d’un pays tiers et la monnaie fonctionnelle de comptabilité de l’entité constitutive; et
iv)
imputables aux fluctuations du taux de change entre une monnaie étrangère d’un pays tiers et la monnaie fonctionnelle fiscale de l’entité constitutive, que ces gains ou pertes de change soient ou non inclus dans le revenu imposable.
La monnaie fonctionnelle fiscale est la monnaie fonctionnelle utilisée pour déterminer le résultat imposable de l’entité constitutive pour un impôt concerné dans la juridiction où elle est située. La monnaie fonctionnelle de comptabilité est la monnaie fonctionnelle utilisée pour déterminer le résultat net comptable de l’entité constitutive. Une monnaie étrangère tierce est une monnaie qui n’est ni la monnaie fonctionnelle fiscale ni la monnaie fonctionnelle de comptabilité de l’entité constitutive;
f)
«dépenses non admises par principe»:
i)
les charges constatées par l’entité constitutive au titre de paiements illégaux, comme des pots-de-vin et des détournements de fonds; et
ii)
les charges constatées par l’entité constitutive au titre d’amendes et de pénalités, d’un montant égal ou supérieur à 50 000 EUR ou d’un montant équivalent dans la monnaie fonctionnelle utilisée pour calculer le résultat net comptable de l’entité constitutive;
g)
«erreurs relatives à des périodes antérieures et changements de principes comptables», toute variation du solde d’ouverture des capitaux propres au début de l’année fiscale d’une entité constitutive consécutive à:
i)
la correction d’une erreur dans la détermination du résultat net comptable d’une année fiscale antérieure ayant modifié le montant des produits et charges pouvant être inclus dans le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles au titre de cette année fiscale, sauf dans la mesure où une telle correction d’erreur se traduit par une baisse importante du montant de l’impôt dû au titre des impôts concernés comme prévu à l’article 25; et
ii)
une modification de la politique ou des principes comptables ayant modifié le montant des produits et charges inclus dans le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles;
h)
«charges de retraite à payer», la différence entre le montant des charges au titre des engagements en matière de pensions de retraite inclus dans le résultat net comptable et le montant versé à un fonds de pension au titre de l’année fiscale.
2. Le résultat net comptable d’une entité constitutive est ajusté du montant des éléments suivants pour déterminer son bénéfice ou sa perte admissibles:
a)
les charges fiscales nettes;
b)
les dividendes exclus;
c)
les plus-values ou moins-values sur capitaux exclues;
d)
les plus-values ou moins-values incluses au titre de la méthode de réévaluation;
e)
les plus-values ou moins-values résultant de la cession d’actifs et de passifs exclus en vertu de l’article 35;
f)
les gains ou pertes de change asymétriques;
g)
les dépenses non admises par principe;
h)
les erreurs relatives à des périodes antérieures et les changements de principes comptables; et
i)
les charges de pension de retraite à payer.
3. L’entité constitutive déclarante peut exercer une option selon laquelle elle peut remplacer le montant comptabilisé en charge dans ses états financiers à titre de coût ou de dépense de cette entité constitutive, payé au moyen d’une rémunération sous forme d’actions, par un montant déductible dans le calcul de son revenu imposable à l’emplacement où elle se situe.
Lorsque l’option consistant à utiliser des actions n’a pas été exercée, le montant du coût ou de la dépense relatif à la rémunération sous forme d’actions qui a été déduit du résultat net comptable de l’entité constitutive aux fins du calcul de son bénéfice ou de sa perte admissibles au titre de l’ensemble des années fiscales antérieures est intégré au titre de l’année fiscale au cours de laquelle ladite option a expiré.
Lorsqu’une partie du montant du coût ou de la dépense relatif à la rémunération sous forme d’actions a été enregistrée dans les états financiers de l’entité constitutive au cours des années fiscales antérieures à l’année fiscale durant laquelle l’option est exercée, un montant égal à la différence entre le montant total du coût ou de la dépense relatif à la rémunération sous forme d’actions qui a été déduit aux fins du calcul de son bénéfice ou de sa perte admissibles au cours de ces années fiscales antérieures et le montant total du coût ou de la dépense relatif à la rémunération sous forme d’actions qui aurait été déduit aux fins du calcul de son bénéfice ou de sa perte admissibles au cours des années fiscales précédentes si l’option avait été exercée pour ces années fiscales est intégré dans le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles de l’entité constitutive au titre de l’année fiscale.
L’option est exercée conformément à l’article 45, paragraphe 1, et s’applique de manière constante à toutes les entités constitutives situées dans la même juridiction durant l’année au cours de laquelle l’option a été exercée et à toutes les années fiscales ultérieures.
Au cours de l’année fiscale durant laquelle l’option est révoquée, l’excédent entre le montant impayé du coût ou de la dépense relatif à la rémunération sous forme d’actions déduite en application de l’option et la charge comptable est réintégré aux fins du calcul du bénéfice ou de la perte admissibles de l’entité constitutive.
4. Toute transaction entre des entités constitutives situées dans des juridictions différentes qui n’est pas enregistrée pour le même montant dans les états financiers des deux entités constitutives ou qui n’est pas conforme au principe de pleine concurrence est ajustée de manière à être enregistrée pour le même montant et à respecter le principe de pleine concurrence.
Une perte résultant d’une vente ou d’un autre transfert d’actif entre deux entités constitutives situées dans la même juridiction qui n’est pas enregistrée conformément au principe de pleine concurrence est ajustée sur la base du principe de pleine concurrence si cette perte est intégrée dans le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles.
Aux fins du présent paragraphe, on entend par «principe de pleine concurrence» le principe selon lequel les transactions entre entités constitutives doivent être enregistrées par référence aux conditions qui auraient été obtenues entre des entreprises indépendantes dans le cadre de transactions comparables et dans des circonstances comparables.
5. Les crédits d’impôt remboursables qualifiés visés à l’article 3, point 38), sont considérés comme un revenu pour le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles d’une entité constitutive. Les crédits d’impôt remboursables non qualifiés ne sont pas considérés comme un revenu pour le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles d’une entité constitutive.
6. L’entité constitutive déclarante peut exercer une option selon laquelle les plus-values ou moins-values pour des actifs et des passifs comptabilisés à un montant réévalué à la juste valeur ou faisant l’objet d’une dépréciation dans les états financiers consolidés au titre d’une année fiscale peuvent être déterminées sur la base du principe de réalisation aux fins du calcul du bénéfice ou de la perte admissibles.
Les plus-values ou moins-values résultant de l’application de la comptabilisation à la juste valeur ou à la dépréciation d’un actif ou d’un passif sont exclues du calcul du bénéfice ou de la perte admissibles d’une entité constitutive conformément au premier alinéa.
La valeur comptable d’un actif ou d’un passif retenue aux fins de la détermination d’une plus-value ou moins-value conformément au premier alinéa correspond à sa valeur comptable à la date à laquelle l’actif a été acquis ou le passif a été souscrit ou au premier jour de l’année fiscale au cours de laquelle l’option est exercée, la date la plus tardive étant retenue.
L’option est exercée conformément à l’article 45, paragraphe 1, et s’applique à toutes les entités constitutives situées dans la juridiction à l’égard desquelles l’option est exercée, sauf si l’entité constitutive déclarante choisit d’en limiter le périmètre d’application aux actifs corporels des entités constitutives ou aux entités d’investissement.
Durant l’année fiscale au cours de laquelle l’option est révoquée, un montant égal à la différence entre la juste valeur de l’actif ou du passif et la valeur comptable de l’actif ou du passif au premier jour de l’année fiscale au cours de laquelle la révocation a lieu, déterminée en vertu de cette option, est intégrée, si la juste valeur est supérieure à la valeur comptable, ou déduite, si la valeur comptable est supérieure à la juste valeur, dans le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles des entités constitutives.
7. L’entité constitutive déclarante peut exercer une option selon laquelle le bénéfice ou la perte admissibles d’une entité constitutive située dans une juridiction résultant de la cession d’actifs corporels locaux situés dans ladite juridiction par cette entité constitutive à des tiers, autres qu’un membre du groupe, au titre d’une année fiscale peuvent être ajustés de la manière indiquée au présent paragraphe. Aux fins du présent paragraphe, les actifs corporels locaux sont des biens immobiliers situés dans la même juridiction que l’entité constitutive.
La plus-value nette résultant de la cession d’actifs corporels locaux visée au premier alinéa au cours de l’année fiscale durant laquelle l’option est exercée est déduite de toute moins-value nette d’une entité constitutive située dans cette juridiction résultant de la cession d’actifs corporels locaux visée au premier alinéa au cours de l’année fiscale durant laquelle l’option est exercée et pendant les quatre années fiscales précédant cette année fiscale (ci-après dénommée «période de cinq ans»). La plus-value nette est d’abord déduite de la moins-value nette, le cas échéant, qui a été réalisée au cours de la première année fiscale de la période de cinq ans. Tout montant résiduel de la plus-value nette est reporté en avant et déduit de toute moins-value nette réalisée au cours des années fiscales suivantes de la période de cinq ans.
Tout montant résiduel de la plus-value nette qui subsiste après l’application du deuxième alinéa est réparti uniformément sur la période de cinq ans aux fins du calcul du bénéfice ou de la perte admissibles pour chaque entité constitutive située dans cette juridiction qui a réalisé une plus-value nette sur la cession d’actifs corporels locaux visée au premier alinéa au cours de l’année fiscale durant laquelle l’option est exercée. Le montant résiduel de la plus-value nette attribué à une entité constitutive est proportionnel à la plus-value nette de cette entité constitutive divisé par la plus-value nette de toutes les entités constitutives.
Lorsqu’aucune entité constitutive d’une juridiction n’a réalisé de plus-value nette sur la cession d’actifs corporels locaux visée au premier alinéa au cours de l’année fiscale durant laquelle l’option est exercée, le montant résiduel de la plus-value nette visé au troisième alinéa est réparti à parts égales entre chaque entité constitutive de cette juridiction et de manière uniforme sur la période de cinq ans pour le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles de chacune de ces entités constitutives.
Tout ajustement effectué en vertu du présent paragraphe au titre des années fiscales précédant l’année fiscale d’exercice de l’option fait l’objet d’ajustements conformément à l’article 29, paragraphe 1. L’option est exercée sur une base annuelle conformément à l’article 45, paragraphe 2.
8. Toute dépense liée à un accord de financement au titre duquel une ou plusieurs entités constitutives accordent un crédit à une ou plusieurs autres entités constitutives du même groupe (ci-après dénommé «accord de financement intragroupe») ou font un investissement dans celles-ci, n’est pas prise en considération dans le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles d’une entité constitutive si les conditions suivantes sont remplies:
a)
l’entité constitutive est située dans une juridiction à faible imposition ou dans une juridiction qui aurait appliqué une faible imposition si la dépense n’avait pas été comptabilisée par l’entité constitutive;
b)
on peut raisonnablement s’attendre à ce que, pendant sa durée prévue, l’accord de financement intragroupe entraîne une augmentation du montant des dépenses prises en compte dans le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles de cette entité constitutive, sans que cela se traduise par un accroissement proportionnel du revenu imposable de l’entité constitutive fournissant le crédit (ci-après dénommée «contrepartie»);
c)
la contrepartie est située dans une juridiction qui n’est pas une juridiction à faible imposition ou dans une juridiction qui n’aurait pas appliqué une faible imposition si le revenu lié à la dépense n’avait pas été comptabilisé par la contrepartie.
9. Une entité mère ultime peut choisir d’appliquer le traitement comptable consolidé qu’elle utilise pour éliminer les produits, charges, plus-values ou moins-values relatifs à des transactions entre des entités constitutives situées dans la même juridiction et appartenant au même groupe d’intégration fiscale, afin de calculer le bénéfice ou la perte admissibles nets de ces entités constitutives.
L’option est exercée conformément à l’article 45, paragraphe 1.
Au cours de l’année fiscale durant laquelle l’option est exercée ou révoquée, les ajustements nécessaires sont réalisés afin d’éviter le double comptage ou l’omission des éléments du bénéfice ou de la perte admissibles résultant de l’exercice ou de la révocation de cette option.
10. Une société d’assurance exclut du calcul de son bénéfice ou de sa perte admissibles tout montant facturé aux assurés au titre des impôts payés par la société d’assurance sur les revenus attribués aux assurés. Une société d’assurance inclut dans le calcul de son bénéfice ou de sa perte admissibles les revenus attribués aux assurés qui ne sont pas pris en compte dans son résultat net comptable, à hauteur de l’augmentation ou de la diminution correspondante des engagements envers les assurés qui est reflétée dans son résultat net comptable.
11. Tout montant comptabilisé en diminution des fonds propres d’une entité constitutive et imputable à des distributions payées ou à payer au titre d’un instrument émis par ladite entité constitutive en application des exigences réglementaires prudentielles (ci-après dénommés «fonds propres additionnels T1») est traité comme une charge aux fins du calcul du bénéfice ou de la perte admissibles de l’entité constitutive.
Tout montant comptabilisé en augmentation des fonds propres d’une entité constitutive et résultant des distributions reçues ou à recevoir au titre de fonds propres additionnels T1 détenus par l’entité constitutive est inclus dans le calcul du bénéfice ou de la perte admissibles de l’entité constitutive.
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